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CHRONIQUE

Le contribuable pourrait intuitivement penser que la sanction est immédiate s'il n'exerce pas ses droits dans les délais. C'est la position de l'administration. Cette question fut posée au tribunal de Gand qui y répondit dans un jugement du 9 juin 2004.

La loi fiscale belge prévoit que le débiteur de revenus de capitaux et de biens mobiliers est redevable du précompte mobilier. Une société belge doit retenir le précompte mobilier lorsqu'elle paie des intérêts, des dividendes et des redevances, sauf exonération expresse et inconditionnelle.

Le cas soumis au tribunal a trait à une société belge qui, au cours de l'exercice d'imposition 1998, a comptabilisé et déduit des intérêts à payer à son actionnaire pour plus de 35 millions de francs belges. Les intérêts sont afférents à un compte courant pour les années 1994 à 1997 au cours desquelles son actionnaire luxembourgeois lui a prêté des fonds.

Dans la description des faits, le jugement précise que le précompte mobilier ne fut pas retenu sur les intérêts, et on peut raisonnablement présumer qu'aucune déclaration au précompte mobilier n'a par conséquent été introduite.

RECTIFICATION

En 1999, l'administration fiscale envoie un avis de rectification pour l'exercice d'imposition 1996 modifiant la déclaration au précompte mobilier. Cet avis de rectification, qui suppose une déclaration préalable, indique l'intention de l'administration de lever le précompte mobilier.

Si elle avait été plus prompte, l'administration aurait pu tenter de contester la déductibilité des intérêts sur base du principe de l'annualité de l'impôt. En effet, déduire des intérêts afférents aux années 1994 à 1996 avec un à trois ans de retard semble contraire à ce principe. L'administration semble toutefois limitée par la prescription des années 1994 et 1995 qui, en l'absence de fraude, sortait ses effets au plus tard le 31 décembre 1998. L'administration se tourna donc vers le précompte mobilier afin de pouvoir invoquer un délai de prescription de cinq ans.

La question soumise au tribunal est de savoir si en l'absence de l'accomplissement des formalités prescrites par l'administration - introduction d'une déclaration au précompte mobilier par le débiteur et d'un formulaire certifiant la résidence du bénéficiaire -, l'application du taux réduit prévu par la Convention préventive de la Double Imposition (CPDI) peut être refusée. En l'occurrence, la CPDI en question prévoit que si une société luxembourgeoise détient 25 pc au moins du capital d'une société belge, le précompte mobilier sur les dividendes est réduit à 10 pc.

DIVIDENDES

Dans le cas d'espèce, l'administration a, en effet, requalifié une partie des intérêts payés en dividendes, ce qui entraîne la perception d'un précompte mobilier à 25 pc au lieu de 15 pc. Ce point ne fut pas contesté par le contribuable. On peut en déduire que la société luxembourgeoise exerçait également un mandat d'administrateur dans la société belge, ce qui est une condition à la requalification.

L'administration est d'avis qu'en l'absence d'accomplissement de ces formalités dans les délais prescrits par le commentaire administratif, les réductions de précompte mobilier prévues par les CPDI ne sont pas applicables.

Devant le tribunal, l'administration invoque ce commentaire. Celui-ci vise à établir que le bénéficiaire des intérêts remplisse les conditions d'application de la CPDI. Son point de vue n'est donc pas déraisonnable puisqu'il se limite à requérir de celui qui veut appliquer une exemption de justifier de sa qualité. L'administration a évidemment le devoir d'assurer la juste application des CPDI.

Le problème de droit est que l'administration impose, dans ce cadre, un formulaire et un délai d'introduction de 3 ans à compter du 1er janvier de l'année qui suit celle de l'attribution des revenus. L'argument de la société plaignante est que cette procédure n'est pas prévue par la convention et est donc extra-légale.

Le tribunal de Gand donne raison à la société plaignante et lui octroie l'application du taux réduit prévu par la CPDI. Tout le monde se réjouira de cette décision judiciaire qui laisse prévaloir le fonds, mais il ne faut pas perdre de vue que l'obligation pour le bénéficiaire des revenus de justifier de sa qualité demeure entière. Il peut simplement disposer de plus de temps pour se justifier.

On remarquera également que l'obligation de payer le précompte mobilier demeure celle de la société débitrice des intérêts qui opérera une réduction de taux de précompte mobilier à ses risques et périls.

ANCIEN MODÈLE

Dans le cas d'espèce, on applique une CPDI «ancien modèle» qui accorde une réduction de précompte au bénéficiaire des revenus. Dans les CPDI conclues après 1977, il sera le plus souvent question d'un «bénéficiaire effectif». Cela signifie que le bénéficiaire devra demander au fisc étranger non seulement de confirmer sa résidence dans l'Etat contractant, mais aussi qu'il a reçu les revenus pour son propre compte. L'administration continuera donc à vérifier de près qui encaisse les fonds.On peut s'interroger sur la raison qui a poussé le contribuable à ne pas invoquer la directive européenne mère-filiale du 23 juillet 1990 qui aurait sans doute permis de réduire le précompte à 0 pc sur la requalification d'intérêts en dividendes. Dans le cas de la directive européenne, la loi belge prévoit que la réduction du précompte est subordonnée à la condition qu'une attestation soit fournie au débiteur du dividende. Toutefois, la loi ne prévoit pas de délai obligatoire dans lequel cette attestation doit être fournie. La directive aurait donc également pu être invoquée, bien que le commentaire administratif requière qu'une attestation soit jointe à la déclaration.Finalement, le jugement nous apprend que l'administration a marqué son accord au stade de la réclamation pour ne pas appliquer le brutage des intérêts. Or, l'administration requiert traditionnellement que si le précompte n'est pas retenu à la source, celui-ci soit calculé sur une base ajustée, c'est-à-dire un calcul légal à 15/85 de l'intérêt payé pour un précompte de 15 pc. La Cour de Cassation avait condamné cette interprétation de l'administration dans un arrêt du 14 janvier 1993, et elle est ici explicitement suivie par l'administration qui accepte donc qu'elle doit prouver que les parties avaient réellement l'intention de faire supporter le précompte mobilier par le bénéficiaire. Il s'agit d'une confirmation indirecte mais importante en pratique que nous apporte ce jugement.

(*) Tax partner, Deloitte.

© La Libre Belgique 2004